小企業(yè)會計準則講解利潤和利潤分配
企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的目的就是為了盈利，而財務人員也應做好關于利潤的實操處理，那么小企業(yè)利潤結轉與分配的內容大家是否都清楚呢?下面是小編整理的小企業(yè)會計準則講解利潤和利潤分配，一起來看看吧。
小企業(yè)會計準則講解利潤和利潤分配 篇1
本章為本準則的利潤及利潤分配部分，從第六十七條至第七十二條，共六條。本章的主要內容為利潤的定義及構成，營業(yè)外收入的定義及構成，政府補助的定義、確認和計量原則，營業(yè)外支出的定義及構成，所得稅費用的計算和稅后利潤的分配。
【準則原文】第六十七條利潤，是指小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，包括：營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤。
(一)營業(yè)利潤，是指營業(yè)收入減去營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用，加上投資收益(或減去投資損失)后的金額。
前款所稱營業(yè)收入，是指小企業(yè)銷售商品和提供勞務所實現(xiàn)的收入總額。投資收益，由小企業(yè)股權投資取得的現(xiàn)金股利(或利潤)、債券投資取得的利息收入和處置股權投資和債券投資取得的處置價款扣除成本或賬面余額、相關稅費后的凈額三部分構成。
(二)利潤總額，是指營業(yè)利潤加上營業(yè)外收入，減去營業(yè)外支出后的金額。
(三)凈利潤，是指利潤總額減去所得稅費用后的凈額。
【解讀】
條文主旨
本條文是關于利潤及構成的規(guī)定。
條文背景
小企業(yè)作為一種依法設立的營利性經(jīng)濟組織，應當以收人抵補其費用，實現(xiàn)盈利和可持續(xù)發(fā)展。小企業(yè)盈利的多少和能力很大程度上代表了小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的經(jīng)濟效益，是小企業(yè)實現(xiàn)長遠發(fā)展的基礎。利潤是小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，它是小企業(yè)在一定會計期間內實現(xiàn)的收入減去費用后的凈額。對利潤進行核算，可以及時反映小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營業(yè)績和獲利能力，反映小企業(yè)的投入產(chǎn)出效率和經(jīng)濟效益，有助于小企業(yè)投資者、債權人、稅務機關等有關方面據(jù)此對小企業(yè)進行盈利預測，評價企業(yè)經(jīng)營績效，作出科學的經(jīng)濟決策。基于利潤對小企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要意義，本條對小企業(yè)利潤的定義和構成做了明確規(guī)定，以統(tǒng)一規(guī)范地反映小企業(yè)的利潤實現(xiàn)情況。
利潤也是小企業(yè)向稅務機關申報企業(yè)所得稅的基礎。企業(yè)所得稅法實施條例為了公平稅負、保證國家稅收從收入、扣除、資產(chǎn)的稅務處理三個方面對企業(yè)應納稅所得額的計算進行了規(guī)定。
1.企業(yè)所得稅法規(guī)定的9類收入，從本準則的角度理解，可以歸納為以下三種類型：
第一類，銷售貨物收入、提供勞務收入、租金收入和特許權使用費收入。
第二類，股息、紅利等權益性投資收益、轉讓財產(chǎn)收入(轉讓股權、股票、債券取得的收入)和利息收入(債券利息收入)。
第三類，轉讓財產(chǎn)收入(轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等財產(chǎn)取得的收入)、租金收入(出租包裝物和商品取得的租金收入)、接受捐贈收入和其他收入。
對于第一類收入，實際上對應于本準則所規(guī)定的營業(yè)收入，詳見本準則第五章的釋義，本條不再贅述。
對于第二類收入，實際上對應于本準則所規(guī)定的投資收益，詳見本準則第二章的相關釋義，本條不再贅述。
對于第三類收入，實際上對應于本準則所規(guī)定的營業(yè)外收入。由于在會計上營業(yè)外收人直接構成企業(yè)的利潤，不需要與成本相匹配，并且對利潤具有獨立影響，因此，本準則單獨設置一條即第六十八條予以規(guī)定。考慮到本條重點是解決小企業(yè)利潤的計算問題，因此，該類收入的企業(yè)所得稅法的規(guī)定詳見本準則第六十八條的釋義，本條不再贅述。
2.企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的5類支出，從本準則的角度理解，可以歸納為以下兩種類型：
第一類，成本、費用、稅金。
第二類，損失和其他支出。
對于第一類支出，實際上對應于本準則所規(guī)定的費用，詳見本準則第六章的釋義，本條不再贅述。
對于第二類支出，實際上對應于本準則所規(guī)定的營業(yè)外支出。由于在會計上營業(yè)外支出直接構成企業(yè)的利潤，不需要與收入相匹配，并且對利潤具有獨立影響，因此，本準則單獨設置一條即第七十條予以規(guī)定。考慮到本條重點是解決小企業(yè)利潤的計算問題，因此，該類支出的企業(yè)所得稅法的規(guī)定詳見本準則第七十條的釋義，本條不再贅述。
3.企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)的稅務處理，實際上對應于本準則所規(guī)定的各類資產(chǎn)，詳見本準則第二章的釋義，本條不再贅述。
條文解讀
本條的規(guī)定，可以從以下幾個方面來理解：
一、利潤的定義、構成和確認計量
(一)利潤是指小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。通常情況下，如果小企業(yè)實現(xiàn)了利潤，表明企業(yè)的所有者權益將增加，業(yè)績得到了提升；反之，如果小企業(yè)發(fā)生了虧損(即利潤為負數(shù))，表明企業(yè)的所有者權益將減少，業(yè)績下降。利潤是小企業(yè)盈利能力的重要體現(xiàn)。
(二)利潤由收入減去費用后的凈額、投資收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出和所得稅費用共同構成。其中，收入減去費用后的凈額和投資收益反映小企業(yè)日常活動的經(jīng)營業(yè)績，營業(yè)外收入和營業(yè)外支出反映小企業(yè)非日常活動取得的或發(fā)生的。
(三)利潤是一個凈額概念，利潤的確認主要依賴于收入和費用以及營業(yè)外收入和營業(yè)外支出的確認，其金額的確定也主要取決于收入、費用、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出金額的計量。
(四)利潤根據(jù)其構成內容的不同，具體可以分為營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤三個概念。本準則之所以作這種劃分，主要考慮有兩個：一是反映不同利潤的構成內容不同；二是滿足多步式列報利潤表的需要，便于財務報表的使用者理解小企業(yè)經(jīng)營成果的不同來源。本準則要求小企業(yè)利潤表采用多步式編制和列示。3個利潤概念實際上是編制利潤表的3個步驟。
二、營業(yè)利潤的構成
小企業(yè)的營業(yè)利潤是由營業(yè)收入減去營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用，加上投資收益(或減去投資損失)后的金額確定的。
其中：營業(yè)收入是指小企業(yè)銷售商品和提供勞務所實現(xiàn)的收入總額。營業(yè)收入與營業(yè)成本之間存在配比關系。
投資收益由小企業(yè)股權投資取得的現(xiàn)金股利(或利潤)、債券投資取得的利息收入和處置股權投資和債券投資取得的處置價款扣除成本或賬面余額、相關稅費后的凈額三部分構成。
營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費用、管理費用和財務費用詳見本準則第六十五條的釋義，本條不再贅述。
營業(yè)利潤可用公式表示如下：
營業(yè)利潤=營業(yè)收入—營業(yè)成本—營業(yè)稅金及附加—銷售費用—管理費用—財務費用+投資收益(—投資損失)
其中：營業(yè)收入=主營業(yè)務收入+其他業(yè)務收入=銷售商品收入+提供勞務收入
營業(yè)成本=主營業(yè)務成本+其他業(yè)務成本=銷售商品成本+提供勞務成本
投資收益=現(xiàn)金股利(或利潤)+債券利息收入+處置股權投資和債券投資取得的價款與成本之間的差額
三、利潤總額的構成
小企業(yè)的利潤總額是由營業(yè)利潤加上營業(yè)外收入，減去營業(yè)外支出后的金額確定的。
利潤總額可用公式表示如下：
利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出
其中：營業(yè)外收入和營業(yè)外支出反映小企業(yè)非日常活動取得的或發(fā)生的。營業(yè)外收入和營業(yè)外支出詳見本準則第六十九條和第七十條的釋義，本條不再贅述。
四、凈利潤的構成
小企業(yè)的凈利潤是由利潤總額減去所得稅費用后的金額。凈利潤可用公式表示如下：
凈利潤=利潤總額—所得稅費用
其中：所得稅費用是指小企業(yè)按照稅法規(guī)定計算的當期應納稅額。詳見本準則第七十一條的釋義，本條不再贅述。
五、執(zhí)行中應注意的問題
為了簡化核算，—便于小企業(yè)實務操作，減少按月編制財務報表的負擔，本準則允許小企業(yè)采用兩種方法編制各月利潤表，一是“賬結法”；一是“表結法”。
(一)賬結法或稱“賬表一致法”，就是按照本準則所規(guī)定的“本年利潤”會計科目使用說明，將各收人類、費用類賬戶的余額在各月月末全部結轉至“本年利潤”賬戶，使各收入類和費用類賬戶月末余額全部清為零，從下月月初開始核算當月各收入類和費用類賬戶的發(fā)生額，直接按照“本年利潤”賬戶的當月發(fā)生額編制當月利潤表。“本年利潤”賬戶實際上反映的是小企業(yè)各月實現(xiàn)的利潤，全年12個月實現(xiàn)的利潤需要將12個月的利潤表匯總合計后取得。
(二)表結法或稱“調表不調賬法”，就是在一個會計年度中間，各個月各收入類和費用類賬戶發(fā)生額不進行結轉，累計反映自年初至本月月末止收入、費用的累計發(fā)生額，在編制各月利潤表時，直接從各收入類和費用類賬戶當月發(fā)生額中分析計算后填列利潤表相關項目。在年度終了時，將各收入類和費用類賬戶的當年發(fā)生額合計數(shù)一次性結轉至“本年利潤”賬戶，根據(jù)“本年利潤”賬戶的當年發(fā)生額直接編制年度利潤表，“本年利潤”賬戶真正反映了小企業(yè)全年實現(xiàn)的利潤。
本條涉及的會計科目
小企業(yè)應當根據(jù)本條規(guī)定，結合自身實際情況，設置“3103本年利潤”等會計科目。
【準則原文】第六十八條營業(yè)外收入，是指小企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動形成的、應當計入當期損益、會導致所有者權益增加、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。
小企業(yè)的營業(yè)外收入包括：非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、違約金收益等。
通常，小企業(yè)的營業(yè)外收入應當在實現(xiàn)時按照其實現(xiàn)金額計入當期損益。
【解讀】
條文主旨
本條是關于營業(yè)外收入的定義、范圍及內涵和確認計量原則的規(guī)定。
條文背景
營業(yè)外收入是反映小企業(yè)非日常活動給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益的流入，直接增加了小企業(yè)的利潤，是小企業(yè)利潤來源的一個重要組成部分。因此，本準則對營業(yè)外收入單獨設置一條進行了規(guī)定。
本準則結合目前小企業(yè)的實際情況，并考慮了企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，包括產(chǎn)生的來源、表現(xiàn)形式和項目名稱，采用了列舉方式盡可能明確構成小企業(yè)營業(yè)外收入的各種常見來源，主要包括非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應付款項、已做的壞賬損失處理后又收回的應收款項、違約金收益等。
企業(yè)所得稅法實施條例對企業(yè)的收入做了規(guī)定，其中與本準則營業(yè)外收入相對應的主要是轉讓財產(chǎn)收入中的轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應收賬款等財產(chǎn)取得的收入，租金收入中的出租包裝物和商品取得的租金收入，接受捐贈收入和其他收入。
1.轉讓財產(chǎn)收入(即轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應收賬款等財產(chǎn)取得的收入)
企業(yè)所得稅法實施條例第十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(三)項所稱轉讓財產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權、債權等財產(chǎn)取得的收入。”即企業(yè)所得稅法實施條例所指財產(chǎn)包括：固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權、債權等；其確認計量原則為：按照從財產(chǎn)受讓方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定轉讓財產(chǎn)收入金額。由此可以看出，企業(yè)所得稅法實施條例所規(guī)定的轉讓財產(chǎn)收入基本上對應于本準則所規(guī)定的營業(yè)外收入，除轉讓股權和債權中的債券所取得的收入外，轉讓這兩類資產(chǎn)的收入應計人投資收益而不是營業(yè)外收入。
2.租金收入(即出租包裝物和商品取得的租金收入)
企業(yè)所得稅法實施條例第十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(六)項所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。”
3.接受捐贈收入
企業(yè)所得稅法實施條例第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈收入，在實際收到捐贈資產(chǎn)時確認收入的實現(xiàn)。”
4.其他收入
企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已做的壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。”該條強調，企業(yè)其他收入金額按照實際收入額或相關資產(chǎn)的公允價值確定。
本準則規(guī)定的營業(yè)外收入與企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的轉讓財產(chǎn)收入中轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應收賬款等財產(chǎn)取得的收入，租金收入中的出租包裝物和商品取得的租金收入，接受捐贈收入和其他收入相一致。兩者的關系可用公式表示如下：
本準則的營業(yè)外收入=企業(yè)所得稅法轉讓財產(chǎn)收入中轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應收賬款等財產(chǎn)取得的收入+租金收入中的出租包裝物和商品取得的租金收入+接受捐贈收入+其他收入
條文解讀
本條的規(guī)定，可以從以下幾個方面來理解：
一、營業(yè)外收入的定義
小企業(yè)的營業(yè)外收入從本準則來看，同時具有以下四個特征：
(一)營業(yè)外收入是小企業(yè)在非日常活動中形成的
日常活動是指小企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關的活動。反之，為非日常活動。明確界定日常活動是為了將營業(yè)外收入與收入相區(qū)分，日常活動是確認收入的重要判斷標準，凡是日常活動所形成的經(jīng)濟利益的流入(如銷售商品取得現(xiàn)金或應收賬款)應當確認收入，反之，非日常活動所形成的經(jīng)濟利益的流人不能確認為收入，而應當計人營業(yè)外收入。比如，小企業(yè)轉讓固定資產(chǎn)屬于非日常活動，這是因為小企業(yè)持有固定資產(chǎn)的主要目的是通過使用生產(chǎn)產(chǎn)品而不是為了出售。因此，轉讓固定資產(chǎn)所形成的經(jīng)濟利益的流人就不應確認為收入，而應計人營業(yè)外收入。再如，小企業(yè)因某項固定資產(chǎn)暫時閑置而出租取得的租金收入屬于小企業(yè)的日常活動所形成的，應當確認為收入。
與收入相比，營業(yè)外收入實際上是一種純收入，而不是毛收入，不可能也不需要與有關費用進行配比。因此，在會計處理上，應當嚴格區(qū)分營業(yè)外收入與營業(yè)收入的界限。
(二)營業(yè)外收入應當計入當期損益
這一特征是指營業(yè)外收入應當計入利潤，作為小企業(yè)利潤的重要組成部分，而不是計入所有者權益。這一特征的存在主要是為了將營業(yè)外收入與企業(yè)會計準則所規(guī)定的“直接計入所有者權益的利得”區(qū)別開來，例如，企業(yè)會計準則規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)應當采用公允價值計量，公允價值變動應當計入所有者權益，該公允價值增加實際上就是所謂的“直接計入所有者權益的利得”。
(三)營業(yè)外收入會導致所有者權益的增加
(四)營業(yè)外收入是與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入
(三)和(四)兩個特征與收入相同，詳見本準則第五十八條的釋義，本條不再贅述。
二、營業(yè)外收入的范圍及內涵
本準則結合目前小企業(yè)的實際情況，列舉了構成小企業(yè)營業(yè)外收入的主要類型，包括：
(一)非流動資產(chǎn)處置凈收益
小企業(yè)處置非流動資產(chǎn)實現(xiàn)的凈收益，包括處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、長期待攤費用等，但不包括處置長期債券投資和長期股權投資實現(xiàn)的凈收益，后者應計人投資收益。
其中，固定資產(chǎn)處置凈收益，是指小企業(yè)處置固定資產(chǎn)所取得價款扣除固定資產(chǎn)賬面價值、相關稅費和清理費用后的凈收益，如為凈損失，則為營業(yè)外支出。詳見本準則第三十四條有關固定資產(chǎn)處置的釋義，本條不再贅述。
無形資產(chǎn)處置凈收益，是指小企業(yè)處置無形資產(chǎn)所取得價款扣除無形資產(chǎn)賬面價值、相關稅費和清理費用后的凈收益，如為凈損失，則為營業(yè)外支出。詳見本準則第四十二條有關無形資產(chǎn)處置的釋義，本條不再贅述。
處置生產(chǎn)性生物資產(chǎn)與處置固定資產(chǎn)類似。處置長期待攤費用通常都應當是損失，應計人營業(yè)外支出。如果某些特殊情況下，比如，處置經(jīng)營租人固定資產(chǎn)的改建支出，如果已經(jīng)對其攤銷完畢即余額為零，但最后還取得了一些殘料收入，在這種情況下，應將殘料收入計人營業(yè)外收入。
非流動資產(chǎn)處置凈收益對應于企業(yè)所得稅法實施條例第十六條所規(guī)定的轉讓財產(chǎn)收入中的轉讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等財產(chǎn)取得的收入。
(二)政府補助
指小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。詳見本準則第六十九條有關政府補助的釋義，本條不再贅述。
政府補助對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的補貼收入。該條規(guī)定，企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務院和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定不計人損益者外，都應當作為計算應納稅所得額的依據(jù)，依法繳納企業(yè)所得稅。
(三)捐贈收益
指小企業(yè)接受來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。
在捐贈收益的認定方面，應把握以下3個要點：
1.捐贈是無償給予的資產(chǎn)。捐贈的基本特征在于其無償性，這也是捐贈區(qū)別于其他財產(chǎn)轉讓的標志。無償性即出于某種原因，不支付金錢或付出其他相應代價而取得某項財產(chǎn)，如公益事業(yè)捐贈等。《中華人民共和國合同法》對贈與合同專節(jié)做了規(guī)定，贈與合同是贈與人將自己的財產(chǎn)無償給予受贈人，受贈人表示接受贈與的合同；贈與的財產(chǎn)依法需要辦理登記等手續(xù)的，應當辦理有關手續(xù)；具有救災、扶貧等社會公益、道德義務性質的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，贈與人不交付贈與的財產(chǎn)的，受贈人可以要求交付。基于捐贈的無償性，合同法規(guī)定了贈與人和受贈人相應的權利義務。《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》也規(guī)定捐贈應當是自愿和無償?shù)模ψ匀蝗恕⒎ㄈ嘶蛘咂渌M織自愿無償向依法成立的公益性社會團體和公益性非營利的事業(yè)單位捐贈財產(chǎn)用于公益事業(yè)的做了特別規(guī)定。
2.捐贈人是其他企業(yè)、組織或者個人。其他組織，包括事業(yè)單位、社會團體等。
3.捐贈財產(chǎn)范圍，包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。
捐贈收益對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十一條規(guī)定的接受捐贈收入。
(四)盤盈收益
指小企業(yè)在清查財產(chǎn)過程中查明的各種財產(chǎn)盤盈，包括材料、產(chǎn)成品、商品、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等溢余。通俗地講，就是小企業(yè)的所有資產(chǎn)出現(xiàn)了實存大于賬存的情況。
盤盈收益對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的企業(yè)資產(chǎn)溢余收入。
(五)匯兌收益
指小企業(yè)在資產(chǎn)負債表日將外幣交易所產(chǎn)生的外幣貨幣性項目進行折算由于匯率不同而產(chǎn)生的匯兌收益。詳見本準則第七十七條的釋義，本條不再贅述。
匯兌收益對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的匯兌收益。
(六)出租包裝物和商品的租金收入
指小企業(yè)由于暫時閑置，將不用的包裝物或庫存產(chǎn)成品、商品出租給第三方使用并取得的租金收人。出租包裝物和商品實際上轉讓的是這兩類流動資產(chǎn)的使用權，如果轉讓的是所有權，則屬于包裝物或商品的銷售。本準則將小企業(yè)出租包裝物和商品的租金收人認定為營業(yè)外收入，這主要有兩方面的考慮，一是從小企業(yè)持有包裝物和商品的目的來看，小企業(yè)持有包裝物和商品的主要目的是通過用于生產(chǎn)或用于銷售取得收人實現(xiàn)經(jīng)濟利益，而出租包裝物和商品僅是為了利用這兩類資產(chǎn)暫時閑置取得非經(jīng)常性收入或偶然性收入，這是主要原因；二是從會計賬務處理上，如果出租包裝物和商品取得的租金收入作為營業(yè)收入，記入“其他業(yè)務收入”賬戶，則根據(jù)收入與費用相配比原則的要求，應將該包裝物和商品的成本由“周轉材料”或“庫存商品”賬戶結轉至“其他業(yè)務成本”賬戶，這會造成包裝物或商品賬實不符。正是基于這些考慮，本準則將小企業(yè)出租包裝物和商品取得的租金收入作為營業(yè)外收人處理。而出租固定資產(chǎn)取得的租金收入則不同，應將其作為營業(yè)收入，記入“其他業(yè)務收入”賬戶核算，將其折舊額，記入“其他業(yè)務成本”賬戶核算，也滿足了收入與費用相配比原則的要求。
出租包裝物和商品的租金收入對應于企業(yè)所得稅法實施條例第十九條規(guī)定的租金收入中的提供包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權取得的收入。
(七)逾期未退包裝物押金收益
包裝物押金是指小企業(yè)為銷售商品而向購買方出租或出借包裝物所收取的押金。小企業(yè)按照雙方約定向購買方收取的包裝物押金當時不構成小企業(yè)的銷售商品收入而是負債，因為不會增加小企業(yè)的所有者權益。一旦小企業(yè)收取的押金按照雙方約定逾期未返還購買方的，則會增加小企業(yè)的所有者權益，但不返還押金不是小企業(yè)的一項日常活動，屬于偶發(fā)性，因此，應確認為小企業(yè)的營業(yè)外收入。
逾期未退包裝物押金收益相對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的逾期未退包裝物押金收入。
(八)確實無法償付的應付款項
在市場經(jīng)濟條件下，小企業(yè)應當誠實守法經(jīng)營，小企業(yè)發(fā)生的各種應付款項應當按期予以償還或支付。但是，一旦出現(xiàn)了確實無法支付的情況，就可能會產(chǎn)生確定無法償付的應付款項，從而構成小企業(yè)的營業(yè)外收入。
對于確實無法償付的應付款項，應當把握以下兩個原則：
1.應付款項的范圍，主要包括：應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、其他應付款、長期應付款等。
2.確實無法償付是一個嚴格條件。通常包括3種情形：
第一種情形：小企業(yè)的債權人放棄了收款的權利，如小企業(yè)的債權人進行了破產(chǎn)清算，沒有清理這一塊債權。
第二種情形：小企業(yè)的債權人在小企業(yè)作為債務人發(fā)生財務困難的情況下對小企業(yè)做了讓步，減免了債務人的部分債務本金或者利息、降低了債務人應付利息的利率等。這實質上就是企業(yè)會計準則所規(guī)定的債務重組的情形。從這個意義上講，本準則實質上在確實無法償付的應付款項中包含了債務重組收益。債務重組的方式主要包括以資產(chǎn)清償債務、將債務轉為資本、修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，以及以上三種方式的組合等。
第三種情形：小企業(yè)債權人喪失了相關權利。比如，《中華人民共和國擔保法》第六章第八十九條規(guī)定：“當事人可以約定一方向對方給付定金作為債權的擔保。債務人履行債務后，訂金應當?shù)肿鲀r款或者收回。給付訂金的一方不履行約定的債務的，無權要求返還定金；收受定金的一方不履行約定的債務的，應當雙倍返還定金。”小企業(yè)如果收受了另一方的定金，但是對方違約，則在這種情況下，根據(jù)《中華人民共和國擔保法》第八十九條的規(guī)定，對方喪失了對該定金的所有權，則小企業(yè)無需返還該定金，形成了小企業(yè)的營業(yè)外收入。
確實無法償付的應付款項對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的確定無法償付的應付款項。
(九)已作壞賬損失處理后又收回的應收款項
小企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的應收款項如果符合本準則第十條規(guī)定的條件，可以作為壞賬損失計人當期營業(yè)外支出。但是，如果以后期間，小企業(yè)又收回了全部或部分該筆已核銷壞賬損失的應收款項，仍應當作為小企業(yè)的資產(chǎn)進行入賬，計人營業(yè)外收入。
對于已作壞賬損失處理后又收回的應收款項，應當把握以下兩個原則：
1.應收款項的范圍，主要包括：應收票據(jù)、應收賬款、預付賬款、應收利息、其他應收款等。
2.前提是已作壞賬損失處理，已經(jīng)在以前年度作為壞賬損失進行了會計處理，也就是已經(jīng)以前年度實現(xiàn)的利潤中得到了扣減，或者說已經(jīng)反映在本年年初未分配利潤中。
已作壞賬損失處理后又收回的應收款項對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的已作壞賬損失處理后又收回的應收款項。
(十)違約金收益
違約金是合同一方當事人不履行合同或者履行合同不符合約定時，向另一方當事人支付的用于賠償損失的金額。《中華人民共和國合同法》第一百一十四條規(guī)定：“當事人可以約定一方違約時應當根據(jù)違約情況向對方支付一定數(shù)額的違約金，也可以約定因違約產(chǎn)生的損失賠償額的計算方法。”在這種情況下，小企業(yè)取得的對方支付的違約金應當作為營業(yè)外收入處理。
違約金收益相對應于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的違約金收入。
三、營業(yè)外收入的確認原則
本準則對營業(yè)外收入的確認做了原則性規(guī)定，即：通常情況下，小企業(yè)的營業(yè)外收入應當在實現(xiàn)時計人當期損益。
在具體應用營業(yè)外收入確認原則時，應當重點掌握兩點：
第一，符合營業(yè)外收入的定義。詳見上述有關釋義。
第二，營業(yè)外收入確認的時點是實現(xiàn)之時。
本準則所講營業(yè)外收入的“實現(xiàn)”包括以下三種情形：
(一)有關交易事項完成之時
例如，在固定資產(chǎn)清理完畢時，將凈收益作為非流動資產(chǎn)處置凈收益確認為營業(yè)外收入。
又如，對于捐贈收益應當在小企業(yè)實際收到捐贈資產(chǎn)之日確認為營業(yè)外收入。這主要基于兩方面的考慮：一個考慮是贈與合同法律上的特殊性。一般合同在簽訂時成立，并確認為此時財產(chǎn)已經(jīng)轉移；而贈與合同則是在贈與財產(chǎn)實際交付時才成立，才在法律上確認為財產(chǎn)已經(jīng)轉移。根據(jù)《中華人民共和國合同法》第一百八十六條規(guī)定：“贈與人在贈與財產(chǎn)的權利轉移之前可以撤銷贈與。具有救災、扶貧等社會公益、道德義務性質的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，不適用前款規(guī)定。”也就是說，一般情況下，在贈與財產(chǎn)的權利轉移之前，即使雙方已經(jīng)訂立贈與合同，該合同在法律上都不能視為成立。只有救災、扶貧等社會公益、道德義務性質的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，才能在法律上視為在贈與合同訂立時已經(jīng)成立。第二個考慮是接受捐贈以無償性為基本特征。即受贈人一般不需要支付代價，接受捐贈收入的成本較小或者沒有成本。因此，在很多情況下不存在收入與費用相配比的問題。
又如，小企業(yè)財產(chǎn)清查完成之時，將財產(chǎn)清查中出現(xiàn)的實存大于賬存的材料、產(chǎn)成品、商品、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等溢余作為盤盈收益確認為營業(yè)外收入。
再如，小企業(yè)收回了全部或部分已作為壞賬損失核銷的應收款項，應作為已作壞賬損失處理后又收回的應收款項確認為營業(yè)外收入。
(二)所要求的相關條件滿足之時
比如，小企業(yè)收到財政補貼資金符合財政部門規(guī)定的條件時作為政府補助確認為營業(yè)外收入。
又如，小企業(yè)收取的包裝物押金按照雙方約定逾期未返還購買方的，作為逾期未退包裝物押金收益確認為營業(yè)外收入。
又如，小企業(yè)如果收受了另一方的定金，但是對方違約，則應該將定金作為確實無法償付的應付款項確認為營業(yè)外收入。
再如，在對方違約的情況下，小企業(yè)取得的對方支付的違約金，應當將違約金收益作為營業(yè)外收入處理。
(三)在約定或特定的日期
比如，小企業(yè)根據(jù)本準則的規(guī)定，在資產(chǎn)負債表日將外幣交易所產(chǎn)生的外幣貨幣性項目進行折算由于匯率不同而產(chǎn)生匯兌收益確認為營業(yè)外收入。
再如，小企業(yè)將包裝物或商品出租給其他企業(yè)或個人使用，按照合同約定的承租人應付租金的日期將出租包裝物和商品的租金收入確認為營業(yè)外收入。
四、營業(yè)外收入的計量原則
本準則對營業(yè)外收入的計量做了原則性規(guī)定，即：通常情況下，小企業(yè)的營業(yè)外收入應當按照實現(xiàn)金額計入當期損益。通俗地講，就是據(jù)實計量原則。
實現(xiàn)金額應當能夠反映最終給小企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，通常是一個凈額概念，也就是扣除相關金額后的凈額。因此，在確定營業(yè)外收入的實現(xiàn)金額時，根據(jù)產(chǎn)生的來源不同，應區(qū)分以下情況分別確定：
(一)實際收到或應收的金額
比如，政府補助中的貨幣性資產(chǎn)、捐贈收益中的貨幣性資產(chǎn)、盤盈收益的現(xiàn)金、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項和違約金收益等。
(二)市場價格或評估價值
比如，政府補助中的非貨幣性資產(chǎn)、捐贈收益中的非貨幣性資產(chǎn)和盤盈收益中的非現(xiàn)金資產(chǎn)等。如小企業(yè)取得政府無償提供的1臺變壓器、取得其他企業(yè)捐贈的1臺電腦或者某上市公司的1咖份股票、在財產(chǎn)清查時盤盈了1批原材料等，在這種情況下，應當按照取得的非貨幣性資產(chǎn)的同類或類似資產(chǎn)的市場價格，考慮新舊程度后作為實現(xiàn)金額，如果不存在同類或類似資產(chǎn)的市場價格，也可以采用評估價值作為實現(xiàn)金額。
(三)根據(jù)本準則計算確定的金額
比如，非流動資產(chǎn)處置凈收益和匯兌收益等。
五、執(zhí)行中應注意的問題
(一)小企業(yè)如果發(fā)生了非貨幣性資產(chǎn)交換、償債收益，在會計和所得稅法上都應當視同處置非流動資產(chǎn)，確認為營業(yè)外收入。
(二)小企業(yè)如果將應收款項轉讓給其他企業(yè)或個人，且不承擔追索責任的，轉讓應收款項取得的收入也計人營業(yè)外收入。與企業(yè)所得稅法實施條例有關轉讓財產(chǎn)收入的規(guī)定相一致。
(三)小企業(yè)的短期借款、長期借款、應交稅費、應付利息、應付利潤、遞延收益這些負債，通常不會出現(xiàn)“確實無法償付”的情況。但是，如果由于小企業(yè)發(fā)生財務困難，資金周轉出現(xiàn)了問題，經(jīng)營陷入困境或者其他原因，導致小企業(yè)無法或沒有能力按原定條件償還債務的情況，經(jīng)銀行同意不需要全額償還的短期借款、長期借款的本息屬于債務重組收益，也應當作為營業(yè)外收入計入當期損益。同樣道理，如果小企業(yè)經(jīng)稅務機關同意不需要交納相關稅費，原已確認的稅費也應作為營業(yè)外收人計人當期損益。
(四)逾期未退包裝物押金收益與確實無法償付的應付款項這兩類營業(yè)外收入，其性質實質上完全相同，都是小企業(yè)不需要償付的負債。本準則為簡化核算，便于小企業(yè)執(zhí)行，減輕小企業(yè)納稅調整負擔，將其作為兩類營業(yè)外收入進行規(guī)定，以與企業(yè)所得稅法實施條例相一致。
(五)小企業(yè)的匯兌收益應當計人營業(yè)外收入，而不是沖減財務費用。主要是基于四點考慮：第一個考慮是其性質不屬于籌資費用，財務費用是小企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金發(fā)生的籌資費用。在以前企業(yè)發(fā)生匯兌損益主要由企業(yè)與銀行進行外匯買賣發(fā)生的，屬于企業(yè)籌集外幣資金發(fā)生的籌資費用；而在今天，小企業(yè)產(chǎn)生的匯兌損益主要是由外幣貨幣性項目在資產(chǎn)負債日折算時的匯率不同產(chǎn)生的。因此，小企業(yè)匯兌損益的性質發(fā)生了變化，更接近于營業(yè)外收入和營業(yè)外支出，而不是財務費用。第二個考慮是與稅法保持一致。企業(yè)所得稅實施條例第二十二條規(guī)定，其他收入包括匯兌收益。第三個考慮是可以避免在實務中由于匯兌收益計人財務費用而出現(xiàn)財務費用為負數(shù)的異常情況；第四個考慮是簡化核算；可以減輕小企業(yè)納稅調整的負擔。
(六)營業(yè)外收入與營業(yè)外支出既有共同性又有差異性。兩者的共同性表現(xiàn)為“四個共同點”：都是凈額概念、都影響利潤總額、都不影響營業(yè)利潤、賬戶余額都不得出現(xiàn)負數(shù)。兩者的差異性表現(xiàn)為“三個不同點”：(1)對利潤總額的影響方向不同，營業(yè)外收入增加利潤總額，營業(yè)外支出減少利潤總額；(2)兩者之間不存在配比關系。因此，并不是說有營業(yè)外收入一定就有營業(yè)外支出，反之亦然。(3)兩者之間不得相互抵銷，既不能以營業(yè)外支出沖減營業(yè)外收入，也不能以營業(yè)外收入沖減營業(yè)外支出。
而營業(yè)收入與營業(yè)成本都是總額概念，兩者之間存在配比關系，共同決定營業(yè)利潤進而決定利潤總額。
本條所涉及的會計科目
小企業(yè)應當根據(jù)本條規(guī)定，結合自身實際情況，設置“5301營業(yè)外收入”、“1606固定資產(chǎn)清理”、“1701無形資產(chǎn)”、“1901待處理財產(chǎn)損溢”和“2401遞延收益”等5個會計科目。