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股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅籌劃問題探討
摘 要：隨著資本市場的發(fā)展，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為日益頻繁，轉(zhuǎn)讓過程中的納稅籌劃已引起廣泛重視。文章匯總了國家稅務(wù)總局對股權(quán)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)規(guī)定，通過案例分析，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓的不同方案進行比較，并提出納稅籌劃應(yīng)注意的相關(guān)問題。
關(guān)鍵詞：股權(quán)轉(zhuǎn)讓；納稅籌劃；案例分析
Abstract: Along with capital market's development, the stockholder's rights transfer behavior is day by day frequent, transfers in the process the tax payment preparation to cause widely takes seriously. The article has compiled the country Excise office to the stockholder's rights transfer related stipulation, through the case analysis, carries on the comparison to the stockholder's rights transfer's different plan, and proposed the tax payment preparation should pay attention related question.
key word: Stockholder's rights transfer; Tax payment preparation; Case analysis
前言
隨著我國資本市場的發(fā)展成熟，越來越多的企業(yè)采取參、控股方式進行對外投資，股權(quán)投資已成為企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分。與此對應(yīng)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為也日益頻繁，在轉(zhuǎn)讓過程中如何進行稅收籌劃已成為眾多企業(yè)所關(guān)注的問題。
一、企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅的相關(guān)規(guī)定
《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈印發(fā)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1998]97號）文件規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益或損失=股權(quán)轉(zhuǎn)讓價-股權(quán)成本價。如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提存的各項基金等股東留存收益的，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨轉(zhuǎn)讓股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額（以不超過被持股企業(yè)賬面分屬為股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的實有金額為限），屬于該股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的投資收益額，不計為股權(quán)轉(zhuǎn)讓價。
《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）文件規(guī)定，企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得依法繳納企業(yè)所得稅。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）文件規(guī)定，企業(yè)在一般的股權(quán)（包括轉(zhuǎn)讓股票或股份）買賣中，應(yīng)按國稅發(fā)[2000]118號有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應(yīng)確認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認為股息性質(zhì)的所得。只有在企業(yè)進行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時，應(yīng)按照國稅發(fā)[1998]97號的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。
A公司持有B公司80%股權(quán)，同時A公司的全資子公司C公司持有B公司20%股權(quán)。B公司的注冊資本為5000萬元，A、C公司的出資額分別為4000萬元和1000萬元。A、C公司因調(diào)整投資結(jié)構(gòu)，擬將B公司股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給D公司。截至股權(quán)轉(zhuǎn)讓日，B公司的賬面凈資產(chǎn)為6000萬元，其中盈余公積400萬元，未分配利潤600萬元，商定轉(zhuǎn)讓價格與B公司賬面凈資產(chǎn)相同。（假定A、B、C公司企業(yè)所得稅率皆為25%）
轉(zhuǎn)讓方案一：按照賬面價值轉(zhuǎn)讓。根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為800萬元（6000×80%-4000），應(yīng)交所得稅200萬元；C公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為200萬元（6000×20%-1000），應(yīng)交所得稅50萬元。A、C公司實際股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益合計為750萬元。
轉(zhuǎn)讓方案二：分配股利后再行轉(zhuǎn)讓。B公司先將未分配利潤800萬元全額分配，A公司可獲得股利480萬元（600×80%）；C公司可獲得股利120萬元（600×20%）,因A、B、C公司所得稅率相同，根據(jù)稅法規(guī)定，分得股利無需補稅。分配后B公司所有者權(quán)益賬面值降為5400萬元，A、C公司分別將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給D公司，根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為320萬元（5400×80%-4000），應(yīng)交所得稅80萬元；A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為80萬元（5400×20%-1000），應(yīng)交所得稅20萬元。A、C公司實際股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益合計為900萬元。
轉(zhuǎn)讓方案三：股權(quán)整合后再行轉(zhuǎn)讓。A公司先按C公司投資成本受讓B公司20%股權(quán)，持股比例增至100%，投資成本增至5000萬元（4000+1000），再將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給D公司。根據(jù)國稅函[2004]390號文件規(guī)定，A公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)按國稅發(fā)[1998]97號文件執(zhí)行，A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得1000萬元（6000-5000）應(yīng)確認為股息性質(zhì)的所得，不需交納所得稅。C公司因為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為0，無需交納所得稅。A、C公司實際股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益合計為1000萬元。
分析上述轉(zhuǎn)讓方案，方案三最優(yōu)，應(yīng)交所得稅0；方案二次之，應(yīng)交所得稅100萬元；方案一最差，應(yīng)交所得稅250萬元。
三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅籌劃應(yīng)注意的問題
由于每個企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)千差萬別，在進行納稅籌劃時，應(yīng)針對實際情況加以選擇。上述方案二的制定，取決于利潤分配能否得到董事會的同意，如A公司不具有控股權(quán)，則應(yīng)考慮取得其他股東同意所付出的代價是否低于節(jié)稅收益；方案三的制定，取決于整合后能否獲得95%以上的股權(quán)。如A公司與C公司不是關(guān)聯(lián)企業(yè)，只有在維護C公司利益的前提下，方案才具有可行性。
此外，股權(quán)轉(zhuǎn)讓與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相比，由于沒有發(fā)生直接的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，也就規(guī)避了轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的營業(yè)稅，同時按照財稅[2003]184號文件規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓中企業(yè)土地、房屋權(quán)屬未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅籌劃已成為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時需重點考慮的選擇方案。
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