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銷售結(jié)算方式選擇與納稅籌劃
增值稅當(dāng)期應(yīng)納稅額為本期銷項稅額減去當(dāng)期進項稅額之差。銷項稅額的實現(xiàn)是按收訖價款或者取得索取價款憑證而確定；進項稅額的抵扣是以購進貨物驗收入庫或者付款為依據(jù)而確定的（自專用發(fā)票開具之日起90日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)認證）。要推遲納稅時間，一方面要設(shè)法推遲銷售額的實現(xiàn)，另一方面要提前進項稅額的抵扣。一．稅法關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的有關(guān)規(guī)定：
1．采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或者取得銷售額的有關(guān)憑證，并將提貨單交給買方的當(dāng)天。
2．采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。
3．采取賒銷和分期付款方式銷售貨物，按合同約定的收款日期的當(dāng)天。
4．采取預(yù)收貨款方式銷售貨物時，按貨物發(fā)出的當(dāng)天。
5．委托其他納稅人代銷貨物的，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天。
6．銷售應(yīng)稅勞務(wù)、為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或者取得索要銷售額的憑證的當(dāng)天。
可以看出，不同的銷售方式，增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間是不一樣的，應(yīng)注意選擇對自己有利的銷售方式，否則就會承擔(dān)提前繳納增值稅給企業(yè)帶來損失。
二．銷售結(jié)算方式籌劃的基本原則
銷售結(jié)算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷或分期收款、預(yù)收款銷售、委托代銷等。不同的銷售方式，其納稅義務(wù)發(fā)生的時間是不相同的。增值稅的籌劃就是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量推遲納稅時間，獲得納稅期的遞延。納稅期的遞延也稱延期納稅，即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)分期或延期繳納稅款。基本原則如下：
1．收款與發(fā)票同步進行。即在求得采購方理解的基礎(chǔ)上，未收到貨款不開發(fā)票，這樣可以達到遞延稅款的目的。
2．盡量避免采用托收承付與委托收款的結(jié)算方式，以防止墊付稅款。
3．在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款的結(jié)算方式，避免墊付稅款。
4．近可能采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售產(chǎn)品。
5．多用折扣銷售刺激市場，少用銷售折扣刺激銷售。
以上這些銷售方式的稅收籌劃，企業(yè)只有充分運用、把握靈活，才能降低企業(yè)的稅收成本。
三．銷售結(jié)算方式的選擇與納稅籌劃
（一）充分利用賒銷和分期收款方式進行納稅籌劃
賒銷和分期收款結(jié)算方式都以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間，這就表示，在納稅義務(wù)發(fā)生時間的確定上，企業(yè)即有充分的自主權(quán)，也有充分的籌劃空間。因此，企業(yè)在產(chǎn)品銷售過程中，在應(yīng)收貨款一時無法收回或部分無法收回的情況下，可選擇賒銷或分期收款結(jié)算方式，盡量回避直接收款方式。直接收款方式不論貨款是否收回，都得在提貨單移交并辦理索要銷售額的憑據(jù)之日計提增值稅銷項稅額，承擔(dān)納稅義務(wù)，企業(yè)具有相當(dāng)大的主動性，完全可以在貨款收到后履行納稅義務(wù)，有效推遲增值稅納稅時間。
例如：偉達紙業(yè)集團為增值稅一般納稅人，本月發(fā)生銷售業(yè)務(wù)4筆，共計4 000（含稅）萬元，貨物已全部發(fā)出。其中，2筆業(yè)務(wù)共計2 400萬元，貨款兩清；一筆業(yè)務(wù)600萬元，2年后一次結(jié)清；另一筆1年后付500萬元，一年半后付300萬元，余款200萬元2年后結(jié)清。
1．如果企業(yè)全部采用直接收款方式，則應(yīng)在當(dāng)月全部為銷售額，計提增值稅銷項稅額為：
銷項稅額＝4 000萬元/(1 17%)×17%=581.20萬元
在這種情況下，有1600萬元的貨款實際并未收到，按照稅法規(guī)定企業(yè)必須按照銷售額全部計提增值稅銷項稅額，這樣企業(yè)就要墊付上交的增值稅金。
2．對于未收到的600萬元和1 000萬元2筆應(yīng)收帳款，如果企業(yè)在貨款結(jié)算中分別采用賒銷和分期收款結(jié)算方式，即能推遲納稅，又不違反稅法規(guī)定，達到延緩納稅的目的。假設(shè)以月底發(fā)貨計算，推遲納稅的銷項稅額具體金額及天數(shù)為：
（600＋200）萬元/（1＋17％）×17％＝116.24萬元，天數(shù)為730天（2年）
300萬元/（1＋17％）×17％＝43.59萬元，天數(shù)為548天（1.5年）
500萬元/（1＋17％）×17％＝72.65萬元，天數(shù)為365天（1年）
可以看到，采用賒銷和分期收款結(jié)算方式可以達到推遲納稅的效果，即能為企業(yè)節(jié)約大量的流動資金，又為企業(yè)節(jié)約銀行利息支出近10萬元。
（二）利用委托代銷方式銷售貨物進行納稅籌劃
委托代銷商品是指委托方將商品交付給受托方，受托方根據(jù)合同要求，將商品出售后，開具銷貨清單交給委托方，這時委托方才確認銷售收入的實現(xiàn)并計提增值稅銷項稅額，確認納稅義務(wù)的發(fā)生。根據(jù)這一原理，如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，且在商業(yè)企業(yè)實現(xiàn)銷售后再付款結(jié)算，就可采用委托代銷結(jié)算方式、托收承付和委托銀行收款等結(jié)算形式。這樣企業(yè)就可以根據(jù)其實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而延緩納稅時間。
例如：宏達2005年1月向外地A公司銷售貨物，含稅價值共234萬元，貨款結(jié)算采用銷售后付款方式，該年6月宏達企業(yè)收到A公司匯來貨款60萬元。企業(yè)有2種結(jié)算方式選擇。
1．按委托代銷處理，1月份可不計提銷項稅額，6月份按規(guī)定向代銷單位索取銷貨清單并銷售額和增值稅銷項稅額。即：60萬元/（1 17％）×17％＝8.72萬元。對于未收到銷貨清單的貨款可暫緩申報銷項稅額。
2．如果不按委托代銷處理，則1月份必須全部計算銷項稅額。
即：234萬元/（1＋17％）×17％＝34萬元。
可見，此類業(yè)務(wù)選擇委托代銷結(jié)算方式進行稅收籌劃對企業(yè)有利。
另外，代銷方式還有視同買斷和收取手續(xù)費兩種方式，視同買斷代銷方式的稅收籌劃和上述基本相同，只是受托方賺取實際價格和協(xié)議價格之差；而收取手續(xù)費的代銷方式和視同買斷銷售合計繳納的增值稅是相同的，但在收取手續(xù)費的方式下，受托方要交營業(yè)稅，而視同買斷方式的代銷也會受到一些限制，在實際工作中，企業(yè)要靈活運用，才能達到籌劃稅收的目的。
（三）其他推遲繳納增值稅的有效措施
1．利用節(jié)日順延記帳時間。屬于本期實現(xiàn)的銷售額，記帳時充分利用財務(wù)核算遇到節(jié)假日順延的規(guī)定，后移到下期核算銷售額的實現(xiàn)，從而推遲銷項稅額的確定。
2．企業(yè)及時辦理貨物入庫手續(xù)。現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，工業(yè)企業(yè)購入貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），必須在購進的貨物已經(jīng)驗收入庫后才能申報抵扣進項稅額。對貨物尚未到達企業(yè)或未驗收入庫的，其進項稅額不得作為納稅人當(dāng)期進項稅額預(yù)以抵扣。因此，納稅人購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)從銷售方取得了專用發(fā)票后，應(yīng)及時辦理入庫手續(xù)，盡早抵扣進項稅額。
3．商業(yè)企業(yè)創(chuàng)造條件及早抵扣進項稅額。現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，商業(yè)企業(yè)購進貨物，必須在購進貨物付款后才能申請抵扣進項稅額，尚未付款或未開出商業(yè)承兌匯票的，或者分期付款但所有款項未支付完畢的，其進項稅額不得作為納稅人當(dāng)期進項稅額預(yù)以抵扣。商業(yè)企業(yè)資金周轉(zhuǎn)普遍存在很大困難，購貨即付款有一定的難度，但利用商業(yè)信譽開具商業(yè)承兌匯票卻不是太難。企業(yè)在資金緊張時通過開具商業(yè)承兌匯票，同樣可以在當(dāng)期抵扣進項稅額，達到推遲納稅的目的。
（四）促銷方式的選擇
增值稅對于某些特殊的銷售方式有不同的稅務(wù)處理，納稅人應(yīng)該熟練地掌握這些銷售方式及其稅務(wù)處理，為企業(yè)進行稅收籌劃。
一般情況下，商業(yè)企業(yè)的促銷方式有：采取以舊換新方式銷售；打折銷售；購買商品按比例返還銷售；購買商品贈送禮品銷售。
例如：大華商場為增值稅一般納稅人，銷售利潤率為20％，現(xiàn)銷售400元商品，其成本320元，元旦期間為了促銷欲采用4種方案。
1．采取以舊換新業(yè)務(wù)，舊貨的價格為30元，即買新貨可以少繳30元。
2．商品9折銷售。
3．購買物品滿400元返還40元。
4．購買物品滿400元時贈送價值40元的小商品，其成本為24元。
以上交易價值均為含稅價格。
如果某消費者購買了400元的商品，對于商場來說，假設(shè)只考慮增值稅，應(yīng)該選擇那種方案。
（1）方案1：這里的以舊換新銷售是納稅人在銷售自己貨物時，有償回收舊貨物的行為，由于銷售貨物和收購貨物是兩種不同的交易活動，銷售額與收購價款是不能相互抵減的。根據(jù)稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物，應(yīng)按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得抵扣舊貨物的收購價格。因此，
應(yīng)納增值稅額＝400/（1＋17％）×17％－320/（1＋17％）×17％＝11.62（元）
（2）方案2：商品打折銷售，根據(jù)稅法規(guī)定，如果銷售額和折舊額在同一張發(fā)票上分別注明，可以按照折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。因此，該商場如果將折扣額和銷售額開在同一張發(fā)票上，則
應(yīng)納增值稅額＝360/（1＋17％）×17％－320/（1＋17％）×17％＝5.81（元）
(3)方案3：購買返還銷售按稅法規(guī)定應(yīng)按400元計算銷項稅。
應(yīng)納增值稅額＝400/（1＋17％）×17％－320/（1＋17％）×17％＝11.62（元）
(4)方案4：這種銷售采取得是購物贈送小商品，按稅法規(guī)定，贈送的小商品應(yīng)視同銷售，同時購進商品的進項稅額可以抵扣，因此
應(yīng)納增值稅額＝［400/（1＋17％）×17％－320/（1＋17％）×17％］＋［40/(1 17%)×17％－24/(1 17%)×17% ］＝13.94（元）
從上面可以看到，如果只考慮增值稅，第2種方案稅負最輕為5.81元；第4種方案最差為13.94元。因此，在促銷方案的選擇中，企業(yè)除了考慮銷售方式對消費者的吸引力外，還要考慮納稅金額的高低，綜合考慮兩方面的因素，作出對企業(yè)最有利的選擇，做好稅收籌劃。
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